彭懷文

　　最終結(jié)算實(shí)踐：分期付款銷售商品的財(cái)稅處理和稅收調(diào)整

　　彭懷文

　　【案例】A公司生產(chǎn)數(shù)控機(jī)床有兩種銷售政策:現(xiàn)銷和分期付款。

　　20192019年6月，A公司與B公司達(dá)成協(xié)議，B公司分期購買2臺(tái)數(shù)控機(jī)床。協(xié)議規(guī)定，B公司應(yīng)在2019年7月1日前支付100萬元（不含稅）的首付款，剩余貨款應(yīng)在每季度末支付115萬元（不含稅），并連續(xù)支付8個(gè)季度。增值稅稅額按合同約定的法定稅率計(jì)算確定。A公司開具增值稅專用發(fā)票，B公司實(shí)際按加稅總額支付。

　　已知：兩臺(tái)機(jī)床的銷售價(jià)格為900萬元（不含稅價(jià)），簽訂合同時(shí)稅率為13。

　　假設(shè)A公司和B公司在2019年按時(shí)履行合同。

　　假設(shè)甲公司機(jī)床成本為600萬元。

　　問題:2019年甲公司財(cái)稅處理及納稅調(diào)整

　　解析：

　　一、會(huì)計(jì)處理分析

　　(一)收入確認(rèn)

　　A公司應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》(2017版)的規(guī)定進(jìn)行分析判斷:

　　因此，A公司應(yīng)在2019年6月發(fā)布機(jī)床時(shí)確認(rèn)收入。

　　(二)計(jì)量收入

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》(2017版)第17條規(guī)定:

　　合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)客戶取得商品控制權(quán)時(shí)現(xiàn)金支付的應(yīng)付金額確定交易價(jià)格。交易價(jià)格與合同對(duì)價(jià)之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同期間以實(shí)際利率法攤銷。

　　在合同開始日，如果企業(yè)預(yù)計(jì)客戶獲得的商品控制權(quán)與客戶支付的價(jià)格間隔不超過一年，則不能考慮合同中的主要融資成分。

　　在這種情況下，A公司與B公司的合同中存在重大融資組成部分。如果B公司用現(xiàn)金支付，銷售價(jià)格為900萬元。因此，應(yīng)以900萬元作為A公司收入的計(jì)量金額，B公司實(shí)際支付1020萬元（即100 115×8）120萬元與900萬元的差額確認(rèn)為"融資收益未實(shí)現(xiàn)"，并在合同期內(nèi)(8個(gè)季度)采用實(shí)際利率法攤銷。

　　二、稅務(wù)處理分析

　　(一)增值稅處理

　　《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十八條第(三)款規(guī)定，貨物以信用銷售和分期的方式銷售，為書面合同約定的收款日期，無書面合同或者書面合同約定的收款日期的，為貨物發(fā)放日期。

　　因此，甲方公司應(yīng)根據(jù)合同約定的收款時(shí)間確認(rèn)增值稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間點(diǎn)。

　　(二)企業(yè)所得稅處理

　　《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十三條第（一）款規(guī)定，企業(yè)以分期付款方式銷售貨物的，應(yīng)當(dāng)按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

　　因此，甲公司應(yīng)該按照合同約定的收款時(shí)間確認(rèn)應(yīng)收應(yīng)收收入。

　　三、財(cái)稅處理

　　（一）發(fā)出時(shí)的財(cái)稅處理

　　1.會(huì)計(jì)分錄

　　借款：應(yīng)收賬款-乙公司 1052.60萬元

　　銀行存款 100萬元

　　貸款：主營業(yè)務(wù)收入 900萬元

　　未實(shí)現(xiàn)融資收入 120萬元(100 115×8-900）

　　應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)繳增值稅(銷項(xiàng)稅) 13.00萬元（100×13）

　　應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 119.60萬元（115×8×13）

　　同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：

　　借:主營業(yè)務(wù)成本 600萬元

　　貸款：產(chǎn)成品 600萬元

　　2.稅務(wù)處理

　　增值稅：根據(jù)實(shí)際收款和發(fā)票100萬元，確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅13萬元；

　　企業(yè)所得稅：應(yīng)稅收入按實(shí)際收款100萬元確認(rèn)，成本按比例確認(rèn)。

　　(二)未實(shí)現(xiàn)融資收益分?jǐn)?/p>

　　1.會(huì)計(jì)處理

　　根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)采用實(shí)際利率法進(jìn)行分?jǐn)偅�因此需要在合同期限�?nèi)計(jì)算實(shí)際利率和各期間應(yīng)分?jǐn)偟慕痤~。

　　查表法可用于實(shí)際利率計(jì)算，但我喜歡使用Excel計(jì)算函數(shù)。

　　因此，2019年9月應(yīng)做會(huì)計(jì)分錄：

　　(1)未確認(rèn)融資收益分?jǐn)倳r(shí):

　　借:未實(shí)現(xiàn)融資收益 25.72萬元

　　貸款：財(cái)務(wù)費(fèi)用 25.72萬元

　　(2)實(shí)際收到貨款:

　　借:銀行存款 129.95萬元（115×113）

　　貸款：應(yīng)收賬款 129.95萬元

　　（3）同時(shí)，確認(rèn)當(dāng)期增值稅銷項(xiàng)稅額：

　　借:應(yīng)納稅-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 14.95萬元

　　貸款：應(yīng)納稅-應(yīng)繳增值稅(銷項(xiàng)稅) 14.95萬元

　　2019類似的會(huì)計(jì)分錄也也做類似的會(huì)計(jì)分錄，只需更換每期確認(rèn)的利息數(shù)字即可，不再贅述。

　　2.稅務(wù)處理

　　增值稅和企業(yè)所得稅應(yīng)當(dāng)按照合同約定的收款時(shí)間確認(rèn)。

　　(三)2019年會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的差異

　　2019年度會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異及應(yīng)納稅調(diào)整如下：

　　（四）納稅調(diào)整

　　填寫2019年所得稅申報(bào)表。

　　第一步：填寫《A105020收入納稅調(diào)整明細(xì)表未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)，如表所示-1：

　　第二步：填寫《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表，如表-2：

　　說明：

　　稅務(wù)處理時(shí)，收入和成本也應(yīng)遵循匹配原則。當(dāng)收入按合同分期確認(rèn)時(shí)，相應(yīng)的成本也應(yīng)分期確認(rèn)。在調(diào)整收入的同時(shí)，記得同時(shí)調(diào)整成本。

　　但是，《A105020收入納稅調(diào)整明細(xì)表未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)，只注重收入調(diào)整，沒有設(shè)計(jì)有調(diào)整成本的地方，只好在《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表"其他"欄來調(diào)整。