A公司是上市公司，制定并實施了限制性股票激勵計劃。

(1)206年1月1日，甲公司以定向發(fā)行的方式向20名管理人員每人授予50萬股限制性股票，每股面值1元。發(fā)行募集資金8000萬元已存入銀行，相關(guān)手續(xù)已辦理完畢。限制性股票在授予日的公允價值為12元/股。限制性股票解鎖的條件為：激勵對象自完成授予的限制性股票登記之日起工作滿3年；以上述年份的營業(yè)收入計算，A公司206、207、208三年營業(yè)收入增長率的算術(shù)平均值不低于30。限售期滿后，A公司對符合解除限售條件的激勵對象解除限售，激勵對象持有的不符合解除限售條件的限售股由A公司按授予價格回購并注銷。因此，甲公司發(fā)行限制性股票的會計分錄為：

借方：銀行8000元(20 50 8)。

貸：股本1000(20501)資本公積——股本溢價7000。

注1:原因是A公司以定向發(fā)行的形式向激勵對象授予限制性股票，本質(zhì)上是股票發(fā)行。從激勵對象處收到的款項，應(yīng)計入借方“銀行存款”，并在貸方相應(yīng)確認“股本”和“資本公積”。

借：股票8000

貸：其他應(yīng)付款8000元。

注2:發(fā)行限售股與發(fā)行普通股的區(qū)別在于，當激勵對象未能滿足解除限售條件時，A公司需要以授予價格回購限售股并注銷；發(fā)行普通股不存在這個問題。在這種情況下，A公司收到的8000萬元很可能在無法解鎖的情況下返還給激勵對象，不能立即確認為資產(chǎn)，增加所有者權(quán)益。因此，按照實際收到的價款8000萬元，借入“庫藏股”，借出“其他應(yīng)付款”。借入“庫存股票”是為將來回購這部分股票做準備，可以作為所有者權(quán)益的一個計提科目，沖減前期分錄中的“權(quán)益”和“資本公積”。借出“其他應(yīng)付款”反映的是該款項很可能被收回的風(fēng)險。

簡單粗暴地說，這兩個條目實際上是：

借方：銀行8000。

貸：其他應(yīng)付款8000元。

注3:激勵對象給了A公司8000元，以后A公司會返還給激勵對象。A公司收到的款項相當于負債的確認。

(2)206年，某公司實際有1名經(jīng)理離職，營業(yè)收入增長率為35。A公司預(yù)測207和208會有兩個經(jīng)理離職，營業(yè)收入年增長率達到30。207年，某公司居然有一個經(jīng)理離職，營業(yè)收入增長率為33。某公司預(yù)計208會有一個經(jīng)理離職，營業(yè)收入增長率達到30。208年，A公司沒有經(jīng)理離職，營業(yè)收入增長率為31。206年，某公司應(yīng)確認的管理費用和資本公積金額為：(20-1-2)50121/3=3400。

借方：管理費3400

貸：資本公積——其他資本公積3400

注4:“(20-1-2)50”表示“公司未離職管理人員每人享有的限制性股票數(shù)量”，為當年股份支付的預(yù)計數(shù)。“12”指“授予日限制性股票的公允價值”。“1/3”是指激勵人員需要提供三年的服務(wù)才能享受限制性股票，與股份支付相關(guān)的費用應(yīng)在三年內(nèi)分攤并確認。

207年，A公司應(yīng)確認的管理費用和資本公積金額為：(20-1-1-1)50122/3-3400=3400。

借方：管理費3400

貸：資本公積——其他資本公積3400

注5:A公司為獲得激勵對象提供的服務(wù)，將高價股低價獎勵給員工，兩者之間的差額由公司承擔。如果沒有收到銀行存款等資產(chǎn)，則確認為成本或費用。由于受益人為管理人員，且該行為屬于股票發(fā)行，故“資本公積——其他資本公積”借自“管理費用”。因為股票沒有解鎖，可能沒有解鎖成功，不是真正的股票發(fā)行，不能直接借用“資本公積——股權(quán)溢價”。未來股票解鎖成功后，A公司可將“資本公積——其他資本公積”中包含的部分轉(zhuǎn)入“資本公積——股權(quán)溢價”。

208年，A公司應(yīng)確認的管理費用和資本公積金額為：(20-1-1)5012-3400-3400=4000。

借方：管理費4000。

貸：資本公積——其他資本公積4000。

注6:限制性股票激勵的處理是指“以權(quán)益結(jié)算的股份支付”，而不是“以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付”。

(3)207年5月3日，A公司股東大會批準了董事會制定的利潤分配方案，即以206年12月31日包括上述限售股在內(nèi)的4.5億股為基數(shù)，每股派發(fā)1元，共計派發(fā)現(xiàn)金紅利4.5億元。根據(jù)限制性股票激勵計劃，A公司向限制性股票持有人支付的現(xiàn)金股利可以撤銷，即一旦不滿足解鎖條件，回購的限制性股票持有人在等待期間將無法獲得(或需要返還)其應(yīng)獲得(或已經(jīng)獲得)的現(xiàn)金股利。207年5月25日，甲公司支付銀行存款股利4.5億元。207年，可撤銷解鎖部分現(xiàn)金分紅=(20-1-1-1)501=850。

借：利潤分配850

貸款：應(yīng)付股利850

借：其他應(yīng)付款850

貸項：庫存股票850

注7:A公司預(yù)計17名高管的股份可以解鎖。然后在分配股利時，將這17位高管視為公司股東，通過“利潤分配”科目核算股利分配。同時可以撤銷現(xiàn)金分紅。那么，如果這17名高管離職，A公司在回購股份時可以少支付對價，這無疑減少了A公司的限制性股票回購義務(wù).通過借“庫存股”借“其他應(yīng)付款”增加限制性股票的回購義務(wù)，通過做相反分錄，借“其他應(yīng)付款”借“庫存股”減少限制性股票的回購義務(wù)。

207年，對于可撤銷不能解鎖的部分，現(xiàn)金分紅=(1 1 1)501=150。

借：其他應(yīng)付款150

貸款：應(yīng)付股利150

注8:A公司預(yù)計三名高管的股份無法解鎖。因此，在分配股利時，不能將這三位高管視為公司股東，不能通過“利潤分配”科目計算股利分配。同時可以撤銷現(xiàn)金分紅。那么，當這三位高管離職后，A公司回購股份時可以少支付對價，其限制性股票回購義務(wù)減少，因此需要減少“其他應(yīng)付款”。因此，借“其他應(yīng)付款”，貸“應(yīng)付股利”。

207年，無限售條件股的股利分配如下：(45000-850-150)1=44000。

借：利潤分配4.4萬元

貸：應(yīng)付股利44000。

分紅時：850 150 44000=45000

借：應(yīng)付股利45000。

貸款：銀行存款45000元。

——————————

208年，對于可以撤銷解鎖的部分，現(xiàn)金分紅=(20-1-1)50(0 1)-850=50。

借：利潤分配50

貸款：應(yīng)付股利50

借：其他應(yīng)付款50

貸：庫存股票50

注7:由于(20-1-1-1)50是207年股份支付的估計數(shù)，此處，208年股份支付的估計數(shù)應(yīng)改為(20-1-1)50，并相應(yīng)重新計算和調(diào)整相關(guān)科目的數(shù)值。按208年估算，現(xiàn)金分紅少了50，還需要50。

207年，對于可以撤銷解鎖的部分，現(xiàn)金分紅=(1 1)50(0 1)-150=-50。

貸款：應(yīng)付股利50

借：其他應(yīng)付款50

注8:負數(shù)，做相反分錄。從208年的估算來看，現(xiàn)金估算被高估了50，被低估了50

(4)209年1月10日，A公司解除了900萬股符合解鎖條件的限售股的限售，并辦理了相關(guān)手續(xù)。209年1月20日，甲公司以授予價格回購100萬股不符合解鎖條件的限制性股票，并辦理了相關(guān)注銷手續(xù)。扣除支付給相關(guān)管理人員的100萬元分紅后，回購限制性股票的700萬元已用銀行存款支付給相關(guān)管理人員。209年，可解鎖900萬股，解鎖時作如下會計分錄：

限制性股票的回購義務(wù)仍為：9008(發(fā)行時確認的部分)-850(207年減記的部分)-50(208年減記的部分)=6300。

借：其他應(yīng)付款6300。

磁帶：庫存單位6300

注9:限制性股票已成功解鎖，A公司相關(guān)股份回購義務(wù)已消除，剩余金額減少。

借：資本公積——其他資本公積10800 (3400 3400 4000)。

貸：資本公積——，股權(quán)溢價10800。

注10:限制性股票已成功解鎖。18名高管提供服務(wù)后三年內(nèi)，將確認的“33，354其他資本公積的資本公積”轉(zhuǎn)增為“33，354股權(quán)溢價的資本公積”。

209年，對于可解鎖的100萬股，回購時應(yīng)作如下會計分錄：

借：其他應(yīng)付款700

貸款：銀行存款700

注11:A公司在扣除支付給他們的股息(1100=100) (800-100=700)后，將償還兩位高管為限制性股票支付的款項(8100=800)。

借：股本100(1001)資本公積——股本溢價700(差額)

貸款：800股庫藏股(100 8)

注12:A公司以授予價格回購并注銷相應(yīng)股份。