一、融資分期付款銷售商品的會計處理

當合同雙方在合同中明確(或隱含)約定付款時間的前提下，就轉讓商品的交易為客戶或企業提供重大融資利益時，該合同包含重大融資要素。

在評估合同中是否有融資部分以及融資部分對合同是否重要時，企業應考慮所有相關事實和情況，包括：

(1)承諾對價金額與承諾商品現貨價格的差額。

(2)企業將承諾商品轉讓給客戶與客戶支付相關款項的預期時間間隔及相應的當期市場利率的共同影響。

【特別說明】上述規定可縮寫為：對價金額與現貨價格和當前市場利率之間的時間間隔。

合同中有重大融資成分的，企業應當按照客戶取得對該商品控制權時應支付的現金金額(即現貨價格)確定交易價格。在確定該主要融資部分的金額時，企業應當使用折現率將合同對價的名義金額折現為貨物的現貨價格。貼現率一經確定，不得因后續市場利率或客戶信用風險的變化而改變。企業確定的交易價格與合同承諾的對價金額之間的差額，在合同期內采用實際利率法攤銷。

為了簡化操作，實務中，對于分期付款期限在一年以內的分期付款買賣合同，可以不考慮融資部分。

1.發出貨物時

借方：銀行存款(收到的第一筆付款)

長期應收賬款(應收賬款總額)

貸款：主營業務收入(以即期價格確認的收入)

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)(已開票稅額)

應交稅費——待核銷稅額(無發票稅額)

未確認融資收入(分期付款合同收款總額-以即期價格確認的收入)

同時，結轉成本：

借方：主營業務成本

貸項：庫存

2.分期付款時攤銷'未確認融資收益'

根據實際利率法計算每期應分攤的金額。

借：未確認融資收入

貸款：財務費用

3.接受分期付款

借：銀行存款

貸款：長期應收款

4.為收取的款項開具增值稅發票。

借：應交稅金——待核銷稅金

應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)

注意：在實際操作中，也可以在交貨時一次性開具全額發票。如果貨物交付時所有發票已一次性開具，則不再需要進行上述分錄。

它在銷售端比較強勢，比如貨很緊俏；或者當賣方需要融資，而貨物或服務的建設周期較長時，買方可以先行支付并提供融資。

1.買方提前付款

借：銀行存款等。

貸款：合同負債/預收賬款

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)(開具稅務發票的稅額)

注意：可能是一次性預付款，也可能是分期付款。

2.確認等待交貨期間的融資費用。

借：財務費用

貸款：合同負債/預收賬款

3.關于交貨

借：合同負債/預收賬款等。

貸款：主營業務收入(即期價格)

應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)(按實際開票金額計算的稅金)

同時，結轉成本：

借方：主營業務成本

貸項：庫存

《學樂佳人民共和國增值稅暫行條例》第六條規定，銷售額為納稅人在應稅銷售活動中收取的全部價款和價外費用，但不包括收取的銷項稅額。

1.先開具稅務發票的，為發票開具日。

《學樂佳人民共和國增值稅暫行條例》第十九條規定了繳納增值稅義務發生的時間： (一)應稅銷售行為發生的時間，為收到銷售款或者取得索取銷售款證據的當天；如果先開具發票，則為開具發票的當天。

2.區分不同情況下納稅義務的發生時間。

《學樂佳人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第38條規定，在收到銷售款或索賠憑證之日

(三)賒銷或者分期付款銷售商品的，為當面合同約定的付款日期，沒有當面合同或者沒有當面合同的，為交貨日期；

(4)采用預付貨款方式銷售貨物，為發出貨物的當天，但生產期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物生產銷售完畢，為收到預付款或收到面合同約定的付款日期的當天。

根據上述規定，融資分期付款銷售貨物可分為幾種情況：

(1)先交貨后付款分期付款：因為先交貨后付款是賒銷，所以是當面合同約定的付款日期，沒有當面合同或者沒有當面合同的，是交貨日期。

(2)交貨前付款：是貨物發出的當天，但生產期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物生產銷售完畢，收到預付款或當面合同約定的付款日期的當天。

所以對于買賣雙方提供融資分期銷售的貨物，增值稅負債發生的時間是不一樣的，需要具體。

《學樂佳人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十三條規定，企業的下列生產經營活動，可以分期確認收入的實現：

(1)分期收款銷售商品的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現；

(二)委托企業加工制造大型機器設備、船舶、飛機，或者從事建筑安裝裝配工程業務或者提供其他服務超過12個月的，按照納稅年度內完成的完工進度或者工作量確認收入的實現。

【案例-1】甲公司與乙公司簽訂了分期付款銷售商品的合同。合同協議：

1.收到的貨款總額為1000萬元，首期付款20元，其余部分在2年內每季度末等額分期付款，每次付款100萬元。

2.增值稅專用發票在付款時開具。

雙方已于2020年1月1日簽署本合同。

數據：貨物現貨價800萬，成本600萬，增值稅稅率13。

以上價格均為不含稅單價。

問題：賣方公司a的財務處理和稅務調整。

分析：

1.銷售商品時的會計分錄。

借方：銀行萬元(1000*20*113)。

長期應收款萬元(1000*80*113)

貸款：主營業務收入10000元。

應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)(1000*20*13)

應納稅額為——元(1000*80*13)待核銷稅款。

未確認融資收益200萬元(1000萬元-800萬元)。

同時，結轉成本：

借方：主營業務成本

貸項：庫存

2.分期付款時攤銷'未確認融資收益'

根據實際利率法計算每期應分攤的金額。

對于實際利率法的計算，實踐中最方便的方法是使用Excel表中的函數，如表-1所示。

表1

第一期的會計分錄：

借：未確認融資收益10，000元。

貸款：財務費用10000元。

以后會計科目都一樣，按表-1改數據就行了，我就不重復了。

3.接受分期付款

借：銀行存款10，000.00元。

貸款：長期應收款10，000元。

每期的會計分錄完全一樣。

4.為收取的款項開具增值稅發票。

借：應交稅費：33，354。待核銷稅款：萬元。

應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)

每期的會計分錄完全一樣。

1.增值稅

在這種情況下，貨物分期銷售具有賒銷性質，增值稅義務發生的時間為合同約定的收款時間。在這種情況下，合同約定的開票時間與收款時間相同，因此增值稅義務發生時間相同。

2.公司所得稅和稅收差異

在這種情況下，商品以分期付款的方式銷售，具有賒銷的性質。商品銷售時，控制權移交給買方，符合新收入準則中關于收入確認的規定。因此，會計處理是一次性確認全部收入，而不是分期確認收入。對于即期銷售價與分期銷售價之間的差額，在期初暫計入‘未確認融資收益’，在后期收款期間按照實際利率法進行分配，再計入‘財務費用’(沖減)。

在企業所得稅方面，根據《企業所得稅法實施條例》第二十三條的規定，分期銷售貨物的，應當按照合同約定的付款日期確認收入的實現。因此，在這種情況下，可以分期確認收入，包括2020年應納稅所得額600萬元(首付200萬元，每季度100萬元)。根據配比原則，應按比例扣除應納稅所得額的相應成本，其中2020年應分配360萬元(600萬元*600/1000)。

所以會計處理和稅務處理是有區別的，需要進行稅務調整。這種情況下的稅收差異分類如下：

表2

以下是2020年稅收調整的例子：

第一步：填寫《A105020未按權責發生制確認收入納稅調整明細表》，如表3所示：

注：此處只調整收入，不調整對應的成本。很多人很容易錯過成本的調整。

第二步：填寫《A105000納稅調整項目明細表》，如表4所示：

注：由于企業所得稅申報表中沒有專門列明分期付款銷售貨物的成本調整，因此只在“其他”欄中進行調整。

【案例-2】A公司因流動資金短缺需要外部融資，與其下游客戶B公司達成協議：

2020年1月至2021年第四季度，公司每季度預付100萬元，共計預付800萬元。

2021年12月31日，公司向B公司供貨一批，該批貨物現貨價格為人民幣10000元。

公司收到貨款時不開具發票，而是在貨物交付時開具增值稅專用發票，開票金額以實際收到的金額為準。開具發票時，B公司支付稅務發票上注明的稅額。

數據：以上金額均不含稅，稅率13，商品成本10000元。

問：某公司的財稅處理和納稅調整。

1.收到預付款

借：銀行存款10，000.00元。

貸款：合同負債/預收賬款：萬元。

注：各期預收分錄一致。

2.交貨前確認分期付款期間的融資費用。

根據實際利率法確認融資費用。在實際操作中，用Excel表格和函數計算相對簡單，計算如下：表-5。

表5

第一條會計分錄：

借：財務費用10000.00元。

貸款：合同負債/預收賬款：萬元。

注：以后各期會計分錄科目相同，但數據按表-5變化。最后一期也可以與確認收入的會計分錄合并。

3.實際交付(2021年12月31日)

借方：銀行萬元(捌佰萬元*13)。

合同負債/預收賬款：萬元。

貸款：主營業務收入10000元。

應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)萬元。

同時，結轉成本：

借：主營業務成本10000元。

貸款：存貨：1萬元。

1.增值稅：這種情況下，預付款沒有開具發票，所以沒有義務在征收時繳納增值稅；由于貨物是提前收到的，因此在貨物發出時會產生納稅義務。對于雙方的交易，按照實際收款金額開具增值稅專用發票。雖然低于現貨價格，但具有商業本質，可以以開票金額作為計稅依據，即實際收款和開票金額800萬元可以作為增值稅的計稅依據。
希望本篇文章能夠對正準備參加

廣州會計培訓